eksper
16-05-2009, 12:17 AM
TİCARİ KAZANCIN GERÇEK
USULDE VERGİLENDİRİLMESİ
1. TİCARİ FAALİYETİN KAPSAMI
Her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançlar ticari kazanç olup, aşağıda sayılan faaliyetlerden elde edilecek gelirler her durumda ticari kazanç olarak vergilendirilir.
1. Maden, taş ve kireç ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri ile tuğla ve kiremit harmanlarının işletilmesinden,
2. Coberlik işlerinden (Coberlik; borsaya kayıtlı olarak, kendi nam ve hesabına hisse senedi ve tahvil alım satımı yapılmasıdır),
3. Özel okul ve hastanelerle benzeri yerlerin işletilmesinden,
4. Gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden,
5. Kendi nam ve hesaplarına menkul kıymet alım-satımı ile devamlı olarak uğraşanların bu faaliyetlerinden,
6. Satın alınan veya trampa suretiyle iktisap olunan arazinin iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içinde parsellenerek bu müddet içinde veya daha sonraki yıllarda kısmen veya tamamen satılmasından elde edilen kazançlar,
7. Diş protezciliğinden elde edilen kazançlar.
Kollektif ortaklıklarda ortakların, adi veya eshamlı komandit ortaklıklarda komandite ortakların, ortaklık karından aldıkları paylar şahsi ticari kazanç olarak vergiye tabi tutulmaktadır.
1.1. Ticari Faaliyetin Özellikleri
Bir faaliyetin ticari faaliyet olarak değerlendirilebilmesi için taşıması gereken bazı özellikler bulunmaktadır. Bunlar;
§ Faaliyetin yerine getirilmesinin sermaye ve emeğe dayanıyor olması gerekmektedir.
§ Faaliyetin devamlı olması gerekmektedir (bir takvim yılı içerisinde birden fazla tekrarlanan veya birden fazla takvim yılında tekrarlanan işlemlerde de devamlılık olduğu varsayılacaktır).
§ Gelir getirici faaliyetlerin bir organizasyon dahilinde yapılmış olması gerekmektedir (İşyeri açma, işçi çalıştırılması, ticaret siciline kaydolunması v.b.).
§ Organizasyonu kuran kişi veya kişilerin bir gelir ve kazanç elde etme kasıt ve niyetiyle hareket ediyor olması gerekmektedir.
§ Müessesenin, ticari ve sınai bir müessese şekil ve mahiyetinde olması gerekmektedir. Bu özelliğin tespiti için,
- Gelir getirici faaliyetin devamı için işyerinin, deposunun ve hizmet yerinin olması,
- Söz konusu faaliyetin ticaret ünvanı altında yapılması,
- Ticari yardımcılardan yararlanılması,
- Ticari amaçlı haberleşmenin kullanılması,
- Reklam yapılması,
- Tabela asılması,
gibi ölçütler göz önüne alınır.
1.2. Şirket Ortaklarının Durumu
Şirket ortaklarının gelir vergisi karşısındaki durumları, ortağı bulun-dukları şirketin, şahıs ya da sermaye şirketi olmasına göre farklılık gösterir.
İş ortaklığında mükellefiyet şekli ortakların isteğine bırakılmıştır.
1.2.1 Şahıs Şirketlerinin Ortakları
Şahıs şirketleri; adi ve kollektif şirketler ile adi komandit şirketlerdir.
Kollektif şirketlerde ortakların, adi veya eshamlı komandit şirketlerde komandite ortakların ortaklık karından aldıkları paylar şahsi ticari kazanç hükmündedir ve bu ortaklar kendi paylarına düşen karlarını ayrı ayrı beyan etmek zorundadırlar.
- Serbest meslek faaliyetinde bulunan kollektif ve adi şirketlerde ortaklar,
- Adi komandit şirketlerde komanditeler
bu işleri dolayısıyla serbest meslek erbabı sayılırlar.
Ayrıca, şahıs şirketlerinin ortakları gelir vergisi mükellefi olmalarına rağmen, katma değer vergisi ve gelir vergisi stopajı açısından ortak olarak sorumlu tutulmaktadır.
1.2.2 Sermaye Şirketlerinin Ortakları
Sermaye şirketleri; anonim, limited ve eshamlı komandit şirketlerdir.
Sermaye şirketleri ile kooperatifler, iktisadi kamu müesseseleri, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler ve iş ortaklıkları, Gelir Vergisi Kanunu kapsamı dışında bırakılmışlardır. Bunların sağladıkları kazançlar “kurum kazancı” olarak kurumlar vergisine tabi tutulmuştur.
Eshamlı komandit şirketlerde komandite ortakların ortaklık karından aldıkları paylar, şahsi ticari kazanç olup gelir vergisine tabidir.
2. TİCARİ KAZANCIN TESPİT ŞEKİLLERİ
Ticari kazanç elde eden mükellefler Gelir Vergisi Kanununa göre iki gruba ayrılırlar,
• Esnaf muaflığından yararlanan ve gelir vergisine tabi olmayanlar,
• Esnaf muaflığından yararlanmayan ve gelir vergisine tabi olanlar.
Gelir vergisine tabi olan ticaret ve sanat erbabı ise, kazancın tespit usulü bakımından ikiye ayrılmaktadır.
• Basit usulde gelir vergisine tabi olanlar,
• Gerçek usulde gelir vergisine tabi olanlar.
2. 1. Gerçek Usulde Vergilendirme
Basit usul koşullarını taşımayan gelir vergisi mükelleflerinin ticari kazançları gerçek usule göre tespit edilir. Gerçek usule tabi mükellefler tutacakları defterler yönünden iki sınıfa ayrılırlar:
• Birinci sınıf tacirler (Bilanço esasına göre defter tutanlar)
• İkinci sınıf tacirler (İşletme Hesabı esasına göre defter tutanlar)
2.1.1. Birinci Sınıf Tacirler (Bilanço esasına göre defter tutanlar)
• Satın aldıkları malları olduğu gibi veya işledikten sonra satanlardan yıllık alımları veya satımları tutarları VUK`da belirtilen miktarlardan fazla olanlar (2008 yılı için yıllık alımlarda 107.000 TL veya yıllık satımlarda 150.000 TL, 2009 yılı için yıllık alımlarda 119.000 TL veya yıllık satımlarda 168.000 TL)
• Diğer işlerle uğraşanlardan bir yıl içinde elde ettikleri gayri safi iş hasılatı VUK`da belirtilen miktarı aşanlar (2008 yılı için 60.000 TL, 2009 yılı için 67.000 TL)
• Yukarıda yazılı işleri beraber yapanlardan iş hasılatının beş katı ile yıllık satış tutarının toplamı VUK`da belirtilen miktarı aşanlar (2008 yılı için 107.000 TL, 2009 yılı için 119.000 TL)
• Her çeşit ticaret şirketleri
• Kurumlar vergisine tabi diğer tüzel kişiler
• Kendi istekleri ile bilanço esasına göre defter tutanlar
Bilanço esasına tabi olan mükellefler aşağıda yazılı olan defterleri tutmak zorundadır:
• Yevmiye defteri
• Defteri kebir
• Envanter defteri
Bu defterlerin yanı sıra sürekli imalat işiyle uğraşanlar imalat defteri, banka, banker ve sigorta şirketleri banka ve sigorta muameleleri defteri, depo (ardiyeler) işletenler ambar defteri, yabancı nakliyat ve ulaştırma kurumları veya Türkiye’deki temsilcileri hasılat defteri tutmak mecburiye-tindedirler.
Ayrıca anonim şirketler, damga vergisi defteri tutmak zorundadır. Anonim şirket dışındaki diğer kurumlar vergisi mükellefleri ile kollektif ve adi komandit şirketler ile bilanço esasına göre defter tutan gerçek kişiler istemeleri halinde damga vergisi defteri tutabileceklerdir.
2.1.1.1. Bilanço Esasına Göre Ticari Kazancın Tespiti
Birinci sınıf tacirler, hesaplarını bilanço esasında tutacakları defter-lerde takip ederler.
Birinci sınıf tacirler, hesap dönemi sonunda bilanço çıkarırlar. Bunun için işletmeye dahil mevcutları, alacakları ve borçları saptarlar ve VUK hükümlerine göre değerlerler. Ticari bilançonun vergi kanunlarına uyumlaştırılmış haline mali bilanço denir.
Bilanço esasına göre ticari kazanç, mali bilançolar üzerinden hesap dönemi sonunda ve başındaki öz sermaye tutarları arasındaki farktır.
Ayrıca, hesap dönemi içinde söz konusu işletmenin sahip veya sahiplerince;
• İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir,
• İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur.
Dönem sonundaki öz sermayenin dönem başındakine göre fazla olan kısmı o dönemin ticari kazancı sayılır. Tersi durumda ise fark, zararı gösterir.
(Ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanunu’nun değerlemeye ait hükümleri ile Gelir Vergisi Kanununun 40 ve 41’inci madde hükümlerine uyulur.)
2.1.2. İkinci Sınıf Tacirler (İşletme Hesabı esasına göre defter tutanlar)
Birinci sınıf tacirlerle ilgili şartları taşımayanlar, ikinci sınıf tacir sayılırlar ve ticari işletme hesabına göre defter tutarlar.
2.1.2.1. İşletme Hesabı Esasında Ticari Kazancın Tespiti
İkinci sınıf tacirler, kazançlarını işletme hesabı esasında tespit ederler. Bu usulde kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılatlarla, giderler arasındaki müspet farktan oluşur. Giderlerin daha fazla olması halinde zarar doğmuş olur.
İşletme hesabı esasına tabi mükelleflerin genel olarak tutmak zorunda oldukları tek defter, işletme hesabı defteridir. Bunun yanında mükellefler yaptıkları işin niteliğine göre aşağıdaki defterleri tutacaklardır.
• Bitim işleri defteri (VUK Md.200)
• Ambar defteri (VUK Md.209)
2.1.3. Sınıf Değiştirme
2.1.3.1. Birinci Sınıftan İkinci Sınıfa Geçiş
İş hacmi bakımından birinci sınıfa dahil olan tüccarların durumları aşağıdaki şartlara uyduğu takdirde, bunlar, bu şartların tahakkukunu takip eden hesap döneminden başlayarak, ikinci sınıfa geçebilirler:
a) Bir hesap döneminin iş hacmi, birinci sınıf tacirler için 2.1.1. numaralı başlık altında belirtilmiş olan hadlerden %20’yi aşan bir nispette düşük olursa veya;
b) Arka arkaya üç dönemin iş hacmi, birinci sınıf tacirler için 2.1.1. numaralı başlık altında belirtilmiş olan hadlere nazaran %20’ye kadar bir düşüklük gösterirse.
2.1.3.2. İkinci Sınıftan Birinci Sınıfa Geçiş
İş hacmi bakımından ikinci sınıfa dahil tüccarların durumları aşağıda yazılı şartlara uyduğu takdirde bunlar bu şartların tahakkukunu takip eden hesap döneminden başlayarak birinci sınıfa geçerler.
a) Bir hesap döneminin iş hacmi, birinci sınıf tacirler için 2.1.1. numaralı başlık altında belirtilmiş olan hadlerden %20’yi aşan bir nispette fazla olursa, veya;
b) Arka arkaya 2 dönemin iş hacmi, birinci sınıf tacirler için 2.1.1. numaralı başlık altında belirtilmiş olan hadlere nazaran %20’ye kadar bir fazlalık gösterirse.
2.2. Ticari Kazancın Tespitinde İndirilecek Giderler
Gelir, safi tutarları üzerinden vergiye tabi tutulmaktadır.
Safi tutarı tespit edebilmek için, gayri safi hasılattan indirilebilecek giderler şunlardır:
a) Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler,
b) Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı ve demirbaş olarak verilen giyim eşyası (Resmi ve özel daire ve müesseselerce hizmet erbabına işin icabı olarak verilen ve bunların işten ayrılmaları halinde geri alınan giyim eşyası),
c) İşle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar,
d) İşle ilgili ve yapılan işin ehemmiyeti ve genişliği ile mütenasip seyahat ve ikamet giderleri,
e) Kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri,
f) İşletme ile ilgili olmak şartıyla; bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi ayni vergi, resim ve harçlar,
g) VUK hükümlerine göre ayrılan amortismanlar,
h) İşverenlerce, Sendikalar Kanunu hükümlerine göre sendikalara ödenen aidatlar,
i) İşverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları,
j) Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçeve-sinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedeli.
a) Ticari Kazancın Elde Edilmesi ve İdame Ettirilmesi İçin Yapılan Genel Giderler
Ticari kazancın elde edilmesi ve sürdürülmesi için yapılan genel giderlerin indirim konusu yapılabilmesi için taşıması gereken temel özellikler şunlardır;
- Söz konusu giderler kazancın elde edilmesi ve sürdürülmesi amacı ile yapılmış olmalıdır,
- Harcamaların yapıldığı geliri doğuran olay vergiye tabi bulunmalıdır,
- Karşılığında maddi olmayan bir değer elde edilmemiş olmalıdır,
- Maliyete girecek giderlerden olmamalıdır.
Genel olarak; kırtasiye, temizlik, ısıtma, aydınlatma, su ve telefon giderleri, işyeri, araç vb. giderleri, yapılan işle orantılı temsil ve ağırlama giderleri, bina, taşıt, emtia (eşya) ve bunlara yönelik sigorta giderleri, finansman giderleri, pazarlama, satış ve dağıtım giderleri, reklam giderleri, yurt dışındaki kişilere ödenen komisyonlar, sorunlu ürün iadesi ve komisyon giderleri, bu tür giderlerdendir.
v Götürü Gider
İhracat, yurtdışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliye-tinde bulunan mükelleflere, bu dönem giderlerine ek olarak, bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hasılatın binde beşini aşmamak şartıyla, yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları tutarı gider olarak indirebilme imkanı getirilmiştir.
Götürü gider uygulamasında, mükelleflerin bu uygulamaya yönelik olarak herhangi bir belge ibraz etme yükümlülükleri bulunmamaktadır.
Söz konusu uygulamadan ihracat, yurt dışında inşaat, onarım, montaj, taşımacılık ile uğraşanlar yararlanabilecektir.
Götürü gider uygulamasından GVK’nun 45 inci madde kapsamındaki işleri (Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan ulaştırma işleri) yapan dar mükellefler hariç olmak üzere tam ve dar mükellefler yararlanabilecektir. (GVK.md.40)
Kanunen yasaklanmış fiiller nedeniyle katlanılan giderler ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili giderler niteliğinde olmadığından, bu giderler indirilemeyecektir.
b) Hizmetli ve İşçilerin İş Yerinde veya İş Yerinin Müştemilatında İaşe ve İbate (Yiyecek ve Barınma) Giderleri, Tedavi ve İlaç Giderleri, Sigorta Primleri ve Emekli Aidatı, GVK 27.Maddede Yazılı Giyim Giderleri
Mükellefin işyerinde veya işyerinin eklentilerinde, yiyecek ve barınma giderleri ile tedavi ve ilaç giderleri ticari kazancın tespitinde gider olarak yazılabilir.
Hizmet erbabına yapılan giyim giderleri, işin icabına uygun olarak verilen ve bunların işten ayrılması halinde geri alınan eşyalardır. Ancak,
hizmet erbabına özel yaşamında kullanılması için verilen giyim eşyası ayın şeklindeki ücret olarak değerlendirilir.
Sigorta primi ve emeklilik aidatları; kanunla kurulan sigorta şirketleri ve emekli sandıklarına işveren payı olarak ödenen tutarlardır. Özel sigortalar için yapılan ödemeler bu kapsamda değildir. Sosyal güvenlik primlerinin gider yazılabilmesi için sosyal güvenlik kurumlarına fiilen ödenmiş olması gerekir.
Sigorta primleri bu nedenle, dönemine ve ait olduğu yıla bakılmaksızın, fiilen ödendiği tarihte gider yazılır.
c) İşle İlgili Olmak Şartıyla, Mukavelenameye, İlama veya Kanun Emrine İstinaden Ödenen Zarar, Ziyan ve Tazminatlar
İşle ilgili olan ve Kanun hükmüne, sözleşmeye veya ilama bağlı zarar, ziyan ve tazminatlar ticari kazancın tespitinde gider olarak yazılabilir.
Ancak, teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatların kanunen kabul edilmeyen gider olduğu hükme bağlandığından, zarar, ziyan ve tazminatın gider olarak yazılabilmesi için teşebbüs sahibinin suçlarından doğmamış olması gerekmektedir.
d) İşle İlgili ve Yapılan İşin Ehemmiyeti ve Genişliği ile Mütenasip Seyahat ve İkamet Giderleri
İşle ilgili, işin önemi ve genişliği ile orantılı, seyahat maksadının gerektirdiği süre ile sınırlı olarak yapılan, belgelerle kanıtlanabilen seyahat ve ikamet giderleri ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilir.
Ancak turistik mahiyetteki gezi harcamaları ile eşle çıkılan iş seyahatlerinde yapılan harcamaların eşe isabet eden kısmı gider olarak dikkate alınmaz.
* 19/02/1994 tarih ve 21854 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 174 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği uyarınca; Aralık ayına ait olan sigorta primlerinin ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda bu primler Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabilecektir.
e) Kiralama Yoluyla Edinilen veya İşletmeye Dahil Olan ve İşte Kullanılan Taşıtların Giderleri
İşletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderlerinin tamamı ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilir.
Taşıtın işletmeye dahil olması;
• Bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerde, taşıtın bilançonun aktifinde yer alması,
• İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerde ise taşıtın işletme hesabı defterinin demirbaşlarının kaydedildiği sayfada yer almasıdır.
• Ayrıca, amortisman defteri tutuluyor ise taşıtın amortisman kayıtlarında da yer alması gerekmektedir.
Taşıtlar için yapılan harcamanın gider olarak kaydedilebilmesi için taşıtların kesinlikle işte kullanılması gerekmektedir.
Ayrıca, işletme aktifinde bulunmamakla beraber kiralama yolu ile edinilen ve işte kullanılan taşıtların giderleri de indirilebilecektir.
f) Ayni Vergi, Resim ve Harçlar
İşletme ile ilgili olmak şartı ile ödenen bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi ayni vergi, resim ve harçlar ile aynı mahiyette olan vergiler (banka ve sigorta vergileri, emlak vergileri, işletme ile ilgili olan taşıt vergileri) ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilmektedir.
Ancak, Motorlu Taşıtlar Vergisinin 14 üncü maddesine göre, I-III-IV sayılı listelerde yer alan taşıtlardan alınan vergi ve cezalar ile gecikme zamları, gelir ve kurumlar vergisi matrah tespitinde gider olarak kabul edilmez. Sözü edilen tarifelerde yer alan taşıtlardan sadece ticari maksatla kullanılan uçak ve helikopterler ile taşıt kiralama faaliyeti ile uğraşan işletmelerin bu amaçla kiraya verdikleri taşıtların vergileri gider yazılabilir.
g) VUK Hükümlerine Göre Ayrılan Amortismanlar
İşletmede bir yıldan fazla kullanılacak olan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan kıymetler için ayrılan amortismanlar ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilebilecektir.
Ayrıca değeri 670 TL’yi (2009 yılı için) aşmayan peştemallıklar ile işletmede kullanılan ve değeri 670 TL’yi aşmayan alet, edevat, mefruşat ve demirbaşlar amortismana tabi tutulmayarak doğrudan gider olarak yazılabilir.
h) İşverenlerce, Sendikalar Kanunu Hükümlerine göre Sendikalara Ödenen Aidatlar
İşverenlerce, Sendikalar Kanunu hükümlerine göre sendikalara ödenen aidatların ticari kazançtan gider olarak indirilmesi mümkündür.
Ancak bu aidatların bir aylık tutarı, işyerinde işçilere ödenen çıplak ücretin bir günlük toplamını aşamaz.
Çıplak ücret; fazla mesai, prim, ikramiye, sosyal yardım gibi ek ödemeleri ihtiva etmeyen ücrettir. Çıplak ücretin brütlerinin aylık toplamının 30’a bölünmesi suretiyle ilgili ay için gider yazılabilecek aidat tutarı bulunur. Ancak aidatların işveren tarafından gider yazılabilmesi için aidatın ilgili olduğu yılda sendikaya ödenmesi gerekir.
Sendika aidatının gider yazılabilmesi için ilgili bulunduğu yılda sendikaya fiilen ödenmiş olması gerekir. İlgili yılda ödenmeyen aidatlar, takip eden yıllardaki ticari kazacın hesaplanmasında gider olarak yazılamayacaktır.
i) İşverenler Tarafından Ücretliler Adına Bireysel Emeklilik Sistemine Ödenen Katkı Payları
İşverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilebilir.
Bu kapsamda indirim konusu yapılabilecek tutar, ücretlinin elde ettiği brüt ücretin %10’unu ve yıllık bazda asgari ücretin brüt yıllık tutarını aşamayacaktır. Aynı hüküm ücretliler tarafından ödenen katkı payı tutarı için de geçerlidir.
Hem işveren hem de ücretli tarafından katkı payı ödenmesi ve toplam tutarın yukarıda belirtilen sınırı (brüt ücretin %10’u ve asgari ücretin brüt yıllık tutarı) aşması halinde, indirimin öncelikli olarak ücret matrahının tespitinde mi yoksa ticari kazancın tespitinde mi yapılacağı konusu taraflarca serbestçe belirlenebilecektir.
Gider olarak dikkate alınacak tutarın tespitinde yıllık asgari ücret ve aylık ücret ifadelerinden brüt ücretin anlaşılması gerekmektedir.
USULDE VERGİLENDİRİLMESİ
1. TİCARİ FAALİYETİN KAPSAMI
Her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançlar ticari kazanç olup, aşağıda sayılan faaliyetlerden elde edilecek gelirler her durumda ticari kazanç olarak vergilendirilir.
1. Maden, taş ve kireç ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri ile tuğla ve kiremit harmanlarının işletilmesinden,
2. Coberlik işlerinden (Coberlik; borsaya kayıtlı olarak, kendi nam ve hesabına hisse senedi ve tahvil alım satımı yapılmasıdır),
3. Özel okul ve hastanelerle benzeri yerlerin işletilmesinden,
4. Gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden,
5. Kendi nam ve hesaplarına menkul kıymet alım-satımı ile devamlı olarak uğraşanların bu faaliyetlerinden,
6. Satın alınan veya trampa suretiyle iktisap olunan arazinin iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içinde parsellenerek bu müddet içinde veya daha sonraki yıllarda kısmen veya tamamen satılmasından elde edilen kazançlar,
7. Diş protezciliğinden elde edilen kazançlar.
Kollektif ortaklıklarda ortakların, adi veya eshamlı komandit ortaklıklarda komandite ortakların, ortaklık karından aldıkları paylar şahsi ticari kazanç olarak vergiye tabi tutulmaktadır.
1.1. Ticari Faaliyetin Özellikleri
Bir faaliyetin ticari faaliyet olarak değerlendirilebilmesi için taşıması gereken bazı özellikler bulunmaktadır. Bunlar;
§ Faaliyetin yerine getirilmesinin sermaye ve emeğe dayanıyor olması gerekmektedir.
§ Faaliyetin devamlı olması gerekmektedir (bir takvim yılı içerisinde birden fazla tekrarlanan veya birden fazla takvim yılında tekrarlanan işlemlerde de devamlılık olduğu varsayılacaktır).
§ Gelir getirici faaliyetlerin bir organizasyon dahilinde yapılmış olması gerekmektedir (İşyeri açma, işçi çalıştırılması, ticaret siciline kaydolunması v.b.).
§ Organizasyonu kuran kişi veya kişilerin bir gelir ve kazanç elde etme kasıt ve niyetiyle hareket ediyor olması gerekmektedir.
§ Müessesenin, ticari ve sınai bir müessese şekil ve mahiyetinde olması gerekmektedir. Bu özelliğin tespiti için,
- Gelir getirici faaliyetin devamı için işyerinin, deposunun ve hizmet yerinin olması,
- Söz konusu faaliyetin ticaret ünvanı altında yapılması,
- Ticari yardımcılardan yararlanılması,
- Ticari amaçlı haberleşmenin kullanılması,
- Reklam yapılması,
- Tabela asılması,
gibi ölçütler göz önüne alınır.
1.2. Şirket Ortaklarının Durumu
Şirket ortaklarının gelir vergisi karşısındaki durumları, ortağı bulun-dukları şirketin, şahıs ya da sermaye şirketi olmasına göre farklılık gösterir.
İş ortaklığında mükellefiyet şekli ortakların isteğine bırakılmıştır.
1.2.1 Şahıs Şirketlerinin Ortakları
Şahıs şirketleri; adi ve kollektif şirketler ile adi komandit şirketlerdir.
Kollektif şirketlerde ortakların, adi veya eshamlı komandit şirketlerde komandite ortakların ortaklık karından aldıkları paylar şahsi ticari kazanç hükmündedir ve bu ortaklar kendi paylarına düşen karlarını ayrı ayrı beyan etmek zorundadırlar.
- Serbest meslek faaliyetinde bulunan kollektif ve adi şirketlerde ortaklar,
- Adi komandit şirketlerde komanditeler
bu işleri dolayısıyla serbest meslek erbabı sayılırlar.
Ayrıca, şahıs şirketlerinin ortakları gelir vergisi mükellefi olmalarına rağmen, katma değer vergisi ve gelir vergisi stopajı açısından ortak olarak sorumlu tutulmaktadır.
1.2.2 Sermaye Şirketlerinin Ortakları
Sermaye şirketleri; anonim, limited ve eshamlı komandit şirketlerdir.
Sermaye şirketleri ile kooperatifler, iktisadi kamu müesseseleri, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler ve iş ortaklıkları, Gelir Vergisi Kanunu kapsamı dışında bırakılmışlardır. Bunların sağladıkları kazançlar “kurum kazancı” olarak kurumlar vergisine tabi tutulmuştur.
Eshamlı komandit şirketlerde komandite ortakların ortaklık karından aldıkları paylar, şahsi ticari kazanç olup gelir vergisine tabidir.
2. TİCARİ KAZANCIN TESPİT ŞEKİLLERİ
Ticari kazanç elde eden mükellefler Gelir Vergisi Kanununa göre iki gruba ayrılırlar,
• Esnaf muaflığından yararlanan ve gelir vergisine tabi olmayanlar,
• Esnaf muaflığından yararlanmayan ve gelir vergisine tabi olanlar.
Gelir vergisine tabi olan ticaret ve sanat erbabı ise, kazancın tespit usulü bakımından ikiye ayrılmaktadır.
• Basit usulde gelir vergisine tabi olanlar,
• Gerçek usulde gelir vergisine tabi olanlar.
2. 1. Gerçek Usulde Vergilendirme
Basit usul koşullarını taşımayan gelir vergisi mükelleflerinin ticari kazançları gerçek usule göre tespit edilir. Gerçek usule tabi mükellefler tutacakları defterler yönünden iki sınıfa ayrılırlar:
• Birinci sınıf tacirler (Bilanço esasına göre defter tutanlar)
• İkinci sınıf tacirler (İşletme Hesabı esasına göre defter tutanlar)
2.1.1. Birinci Sınıf Tacirler (Bilanço esasına göre defter tutanlar)
• Satın aldıkları malları olduğu gibi veya işledikten sonra satanlardan yıllık alımları veya satımları tutarları VUK`da belirtilen miktarlardan fazla olanlar (2008 yılı için yıllık alımlarda 107.000 TL veya yıllık satımlarda 150.000 TL, 2009 yılı için yıllık alımlarda 119.000 TL veya yıllık satımlarda 168.000 TL)
• Diğer işlerle uğraşanlardan bir yıl içinde elde ettikleri gayri safi iş hasılatı VUK`da belirtilen miktarı aşanlar (2008 yılı için 60.000 TL, 2009 yılı için 67.000 TL)
• Yukarıda yazılı işleri beraber yapanlardan iş hasılatının beş katı ile yıllık satış tutarının toplamı VUK`da belirtilen miktarı aşanlar (2008 yılı için 107.000 TL, 2009 yılı için 119.000 TL)
• Her çeşit ticaret şirketleri
• Kurumlar vergisine tabi diğer tüzel kişiler
• Kendi istekleri ile bilanço esasına göre defter tutanlar
Bilanço esasına tabi olan mükellefler aşağıda yazılı olan defterleri tutmak zorundadır:
• Yevmiye defteri
• Defteri kebir
• Envanter defteri
Bu defterlerin yanı sıra sürekli imalat işiyle uğraşanlar imalat defteri, banka, banker ve sigorta şirketleri banka ve sigorta muameleleri defteri, depo (ardiyeler) işletenler ambar defteri, yabancı nakliyat ve ulaştırma kurumları veya Türkiye’deki temsilcileri hasılat defteri tutmak mecburiye-tindedirler.
Ayrıca anonim şirketler, damga vergisi defteri tutmak zorundadır. Anonim şirket dışındaki diğer kurumlar vergisi mükellefleri ile kollektif ve adi komandit şirketler ile bilanço esasına göre defter tutan gerçek kişiler istemeleri halinde damga vergisi defteri tutabileceklerdir.
2.1.1.1. Bilanço Esasına Göre Ticari Kazancın Tespiti
Birinci sınıf tacirler, hesaplarını bilanço esasında tutacakları defter-lerde takip ederler.
Birinci sınıf tacirler, hesap dönemi sonunda bilanço çıkarırlar. Bunun için işletmeye dahil mevcutları, alacakları ve borçları saptarlar ve VUK hükümlerine göre değerlerler. Ticari bilançonun vergi kanunlarına uyumlaştırılmış haline mali bilanço denir.
Bilanço esasına göre ticari kazanç, mali bilançolar üzerinden hesap dönemi sonunda ve başındaki öz sermaye tutarları arasındaki farktır.
Ayrıca, hesap dönemi içinde söz konusu işletmenin sahip veya sahiplerince;
• İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir,
• İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur.
Dönem sonundaki öz sermayenin dönem başındakine göre fazla olan kısmı o dönemin ticari kazancı sayılır. Tersi durumda ise fark, zararı gösterir.
(Ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanunu’nun değerlemeye ait hükümleri ile Gelir Vergisi Kanununun 40 ve 41’inci madde hükümlerine uyulur.)
2.1.2. İkinci Sınıf Tacirler (İşletme Hesabı esasına göre defter tutanlar)
Birinci sınıf tacirlerle ilgili şartları taşımayanlar, ikinci sınıf tacir sayılırlar ve ticari işletme hesabına göre defter tutarlar.
2.1.2.1. İşletme Hesabı Esasında Ticari Kazancın Tespiti
İkinci sınıf tacirler, kazançlarını işletme hesabı esasında tespit ederler. Bu usulde kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılatlarla, giderler arasındaki müspet farktan oluşur. Giderlerin daha fazla olması halinde zarar doğmuş olur.
İşletme hesabı esasına tabi mükelleflerin genel olarak tutmak zorunda oldukları tek defter, işletme hesabı defteridir. Bunun yanında mükellefler yaptıkları işin niteliğine göre aşağıdaki defterleri tutacaklardır.
• Bitim işleri defteri (VUK Md.200)
• Ambar defteri (VUK Md.209)
2.1.3. Sınıf Değiştirme
2.1.3.1. Birinci Sınıftan İkinci Sınıfa Geçiş
İş hacmi bakımından birinci sınıfa dahil olan tüccarların durumları aşağıdaki şartlara uyduğu takdirde, bunlar, bu şartların tahakkukunu takip eden hesap döneminden başlayarak, ikinci sınıfa geçebilirler:
a) Bir hesap döneminin iş hacmi, birinci sınıf tacirler için 2.1.1. numaralı başlık altında belirtilmiş olan hadlerden %20’yi aşan bir nispette düşük olursa veya;
b) Arka arkaya üç dönemin iş hacmi, birinci sınıf tacirler için 2.1.1. numaralı başlık altında belirtilmiş olan hadlere nazaran %20’ye kadar bir düşüklük gösterirse.
2.1.3.2. İkinci Sınıftan Birinci Sınıfa Geçiş
İş hacmi bakımından ikinci sınıfa dahil tüccarların durumları aşağıda yazılı şartlara uyduğu takdirde bunlar bu şartların tahakkukunu takip eden hesap döneminden başlayarak birinci sınıfa geçerler.
a) Bir hesap döneminin iş hacmi, birinci sınıf tacirler için 2.1.1. numaralı başlık altında belirtilmiş olan hadlerden %20’yi aşan bir nispette fazla olursa, veya;
b) Arka arkaya 2 dönemin iş hacmi, birinci sınıf tacirler için 2.1.1. numaralı başlık altında belirtilmiş olan hadlere nazaran %20’ye kadar bir fazlalık gösterirse.
2.2. Ticari Kazancın Tespitinde İndirilecek Giderler
Gelir, safi tutarları üzerinden vergiye tabi tutulmaktadır.
Safi tutarı tespit edebilmek için, gayri safi hasılattan indirilebilecek giderler şunlardır:
a) Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler,
b) Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı ve demirbaş olarak verilen giyim eşyası (Resmi ve özel daire ve müesseselerce hizmet erbabına işin icabı olarak verilen ve bunların işten ayrılmaları halinde geri alınan giyim eşyası),
c) İşle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar,
d) İşle ilgili ve yapılan işin ehemmiyeti ve genişliği ile mütenasip seyahat ve ikamet giderleri,
e) Kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri,
f) İşletme ile ilgili olmak şartıyla; bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi ayni vergi, resim ve harçlar,
g) VUK hükümlerine göre ayrılan amortismanlar,
h) İşverenlerce, Sendikalar Kanunu hükümlerine göre sendikalara ödenen aidatlar,
i) İşverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları,
j) Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçeve-sinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedeli.
a) Ticari Kazancın Elde Edilmesi ve İdame Ettirilmesi İçin Yapılan Genel Giderler
Ticari kazancın elde edilmesi ve sürdürülmesi için yapılan genel giderlerin indirim konusu yapılabilmesi için taşıması gereken temel özellikler şunlardır;
- Söz konusu giderler kazancın elde edilmesi ve sürdürülmesi amacı ile yapılmış olmalıdır,
- Harcamaların yapıldığı geliri doğuran olay vergiye tabi bulunmalıdır,
- Karşılığında maddi olmayan bir değer elde edilmemiş olmalıdır,
- Maliyete girecek giderlerden olmamalıdır.
Genel olarak; kırtasiye, temizlik, ısıtma, aydınlatma, su ve telefon giderleri, işyeri, araç vb. giderleri, yapılan işle orantılı temsil ve ağırlama giderleri, bina, taşıt, emtia (eşya) ve bunlara yönelik sigorta giderleri, finansman giderleri, pazarlama, satış ve dağıtım giderleri, reklam giderleri, yurt dışındaki kişilere ödenen komisyonlar, sorunlu ürün iadesi ve komisyon giderleri, bu tür giderlerdendir.
v Götürü Gider
İhracat, yurtdışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliye-tinde bulunan mükelleflere, bu dönem giderlerine ek olarak, bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hasılatın binde beşini aşmamak şartıyla, yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları tutarı gider olarak indirebilme imkanı getirilmiştir.
Götürü gider uygulamasında, mükelleflerin bu uygulamaya yönelik olarak herhangi bir belge ibraz etme yükümlülükleri bulunmamaktadır.
Söz konusu uygulamadan ihracat, yurt dışında inşaat, onarım, montaj, taşımacılık ile uğraşanlar yararlanabilecektir.
Götürü gider uygulamasından GVK’nun 45 inci madde kapsamındaki işleri (Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan ulaştırma işleri) yapan dar mükellefler hariç olmak üzere tam ve dar mükellefler yararlanabilecektir. (GVK.md.40)
Kanunen yasaklanmış fiiller nedeniyle katlanılan giderler ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili giderler niteliğinde olmadığından, bu giderler indirilemeyecektir.
b) Hizmetli ve İşçilerin İş Yerinde veya İş Yerinin Müştemilatında İaşe ve İbate (Yiyecek ve Barınma) Giderleri, Tedavi ve İlaç Giderleri, Sigorta Primleri ve Emekli Aidatı, GVK 27.Maddede Yazılı Giyim Giderleri
Mükellefin işyerinde veya işyerinin eklentilerinde, yiyecek ve barınma giderleri ile tedavi ve ilaç giderleri ticari kazancın tespitinde gider olarak yazılabilir.
Hizmet erbabına yapılan giyim giderleri, işin icabına uygun olarak verilen ve bunların işten ayrılması halinde geri alınan eşyalardır. Ancak,
hizmet erbabına özel yaşamında kullanılması için verilen giyim eşyası ayın şeklindeki ücret olarak değerlendirilir.
Sigorta primi ve emeklilik aidatları; kanunla kurulan sigorta şirketleri ve emekli sandıklarına işveren payı olarak ödenen tutarlardır. Özel sigortalar için yapılan ödemeler bu kapsamda değildir. Sosyal güvenlik primlerinin gider yazılabilmesi için sosyal güvenlik kurumlarına fiilen ödenmiş olması gerekir.
Sigorta primleri bu nedenle, dönemine ve ait olduğu yıla bakılmaksızın, fiilen ödendiği tarihte gider yazılır.
c) İşle İlgili Olmak Şartıyla, Mukavelenameye, İlama veya Kanun Emrine İstinaden Ödenen Zarar, Ziyan ve Tazminatlar
İşle ilgili olan ve Kanun hükmüne, sözleşmeye veya ilama bağlı zarar, ziyan ve tazminatlar ticari kazancın tespitinde gider olarak yazılabilir.
Ancak, teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatların kanunen kabul edilmeyen gider olduğu hükme bağlandığından, zarar, ziyan ve tazminatın gider olarak yazılabilmesi için teşebbüs sahibinin suçlarından doğmamış olması gerekmektedir.
d) İşle İlgili ve Yapılan İşin Ehemmiyeti ve Genişliği ile Mütenasip Seyahat ve İkamet Giderleri
İşle ilgili, işin önemi ve genişliği ile orantılı, seyahat maksadının gerektirdiği süre ile sınırlı olarak yapılan, belgelerle kanıtlanabilen seyahat ve ikamet giderleri ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilir.
Ancak turistik mahiyetteki gezi harcamaları ile eşle çıkılan iş seyahatlerinde yapılan harcamaların eşe isabet eden kısmı gider olarak dikkate alınmaz.
* 19/02/1994 tarih ve 21854 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 174 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği uyarınca; Aralık ayına ait olan sigorta primlerinin ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda bu primler Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabilecektir.
e) Kiralama Yoluyla Edinilen veya İşletmeye Dahil Olan ve İşte Kullanılan Taşıtların Giderleri
İşletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderlerinin tamamı ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilir.
Taşıtın işletmeye dahil olması;
• Bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerde, taşıtın bilançonun aktifinde yer alması,
• İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerde ise taşıtın işletme hesabı defterinin demirbaşlarının kaydedildiği sayfada yer almasıdır.
• Ayrıca, amortisman defteri tutuluyor ise taşıtın amortisman kayıtlarında da yer alması gerekmektedir.
Taşıtlar için yapılan harcamanın gider olarak kaydedilebilmesi için taşıtların kesinlikle işte kullanılması gerekmektedir.
Ayrıca, işletme aktifinde bulunmamakla beraber kiralama yolu ile edinilen ve işte kullanılan taşıtların giderleri de indirilebilecektir.
f) Ayni Vergi, Resim ve Harçlar
İşletme ile ilgili olmak şartı ile ödenen bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi ayni vergi, resim ve harçlar ile aynı mahiyette olan vergiler (banka ve sigorta vergileri, emlak vergileri, işletme ile ilgili olan taşıt vergileri) ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilmektedir.
Ancak, Motorlu Taşıtlar Vergisinin 14 üncü maddesine göre, I-III-IV sayılı listelerde yer alan taşıtlardan alınan vergi ve cezalar ile gecikme zamları, gelir ve kurumlar vergisi matrah tespitinde gider olarak kabul edilmez. Sözü edilen tarifelerde yer alan taşıtlardan sadece ticari maksatla kullanılan uçak ve helikopterler ile taşıt kiralama faaliyeti ile uğraşan işletmelerin bu amaçla kiraya verdikleri taşıtların vergileri gider yazılabilir.
g) VUK Hükümlerine Göre Ayrılan Amortismanlar
İşletmede bir yıldan fazla kullanılacak olan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan kıymetler için ayrılan amortismanlar ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilebilecektir.
Ayrıca değeri 670 TL’yi (2009 yılı için) aşmayan peştemallıklar ile işletmede kullanılan ve değeri 670 TL’yi aşmayan alet, edevat, mefruşat ve demirbaşlar amortismana tabi tutulmayarak doğrudan gider olarak yazılabilir.
h) İşverenlerce, Sendikalar Kanunu Hükümlerine göre Sendikalara Ödenen Aidatlar
İşverenlerce, Sendikalar Kanunu hükümlerine göre sendikalara ödenen aidatların ticari kazançtan gider olarak indirilmesi mümkündür.
Ancak bu aidatların bir aylık tutarı, işyerinde işçilere ödenen çıplak ücretin bir günlük toplamını aşamaz.
Çıplak ücret; fazla mesai, prim, ikramiye, sosyal yardım gibi ek ödemeleri ihtiva etmeyen ücrettir. Çıplak ücretin brütlerinin aylık toplamının 30’a bölünmesi suretiyle ilgili ay için gider yazılabilecek aidat tutarı bulunur. Ancak aidatların işveren tarafından gider yazılabilmesi için aidatın ilgili olduğu yılda sendikaya ödenmesi gerekir.
Sendika aidatının gider yazılabilmesi için ilgili bulunduğu yılda sendikaya fiilen ödenmiş olması gerekir. İlgili yılda ödenmeyen aidatlar, takip eden yıllardaki ticari kazacın hesaplanmasında gider olarak yazılamayacaktır.
i) İşverenler Tarafından Ücretliler Adına Bireysel Emeklilik Sistemine Ödenen Katkı Payları
İşverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilebilir.
Bu kapsamda indirim konusu yapılabilecek tutar, ücretlinin elde ettiği brüt ücretin %10’unu ve yıllık bazda asgari ücretin brüt yıllık tutarını aşamayacaktır. Aynı hüküm ücretliler tarafından ödenen katkı payı tutarı için de geçerlidir.
Hem işveren hem de ücretli tarafından katkı payı ödenmesi ve toplam tutarın yukarıda belirtilen sınırı (brüt ücretin %10’u ve asgari ücretin brüt yıllık tutarı) aşması halinde, indirimin öncelikli olarak ücret matrahının tespitinde mi yoksa ticari kazancın tespitinde mi yapılacağı konusu taraflarca serbestçe belirlenebilecektir.
Gider olarak dikkate alınacak tutarın tespitinde yıllık asgari ücret ve aylık ücret ifadelerinden brüt ücretin anlaşılması gerekmektedir.